【安永洞察】欧盟成员国一致通过实施支柱二全球最低税的指令-“走出去”导航网

► 2022年12月15日，欧盟成员国采用书面程序一致通过《最低税指令》。

► 成员国须在2023年12月31日前将该指令转化为国家立法。

► 根据该《指令》，欧盟成员国应在2023年12月31日或之后开始的财年实施收入纳入规则（“IIR”），在2024年12月31日或之后开始的财年实施低税支付规则（“UTPR”）。

摘要

2022年12月15日，欧盟理事会（即欧盟成员国）一致通过了确保对欧盟内的跨国企业集团和大型国内集团实行全球最低税负水平的指令（“《指令》”）。在此之前，欧盟成员国常驻代表委员会于2022年12月12日举行了第二届会议，达成一致支持该《指令》，并建议成员国采用书面程序通过该《指令》。

本次通过的《指令》文本是欧盟轮值主席国捷克于2022年11月25日发布的版本。与2022年6月21日的折衷文本相比，通过的版本仅包括欧盟机构对法律语言审查后的编辑修改。

欧盟成员国须在2023年12月31日前将该《指令》转化为国家立法，并于2023年12月31日或之后开始的财年实施全球最低税规则（除低税支付规则，该规则于2024年12月31日或之后开始的财年实施）。

详细讨论

背景

2021年12月22日，欧盟委员会（欧委会）发布了一份关于确保欧盟内跨国集团全球最低税负水平的《指令》的立法提案1。该《指令》草案为成员国在其国家法律中落实于2021年12月20日发布的由经合组织和二十国集团税基侵蚀和利润转移包容性框架批准的全球反税基侵蚀规则（“GloBE”）的立法模板2，提供了共同框架，旨在确保整个欧盟以协调一致的方式实施GloBE规则，并根据欧盟单一市场的具体情况按照欧盟法律要求进行调整。

自2022年初以来，欧盟成员国一直在进行关于该《指令》的谈判。在今年的三次欧盟经济和金融事务理事会（ECOFIN）会议上，该提案已提交，但未达成一致意见。会议结果如下：

► 3月15日ECOFIN会议3：22个成员国赞成，4个成员国（爱沙尼亚、马耳他、波兰和瑞典）反对

► 4月5日ECOFIN会议4：26个成员国赞成，波兰反对

► 6月17日ECOFIN会议5：26个成员国赞成，匈牙利反对

在最近一次于2022年12月6日举行的ECOFIN会议上，由于匈牙利依然持否决态度，该《指令》被从正式会议议程中删除。正如会后新闻发布会报道的那样，匈牙利的否决与其获得欧盟大笔资金援助的谈判有关，欧盟迄今为止一直冻结这笔资金。谈判随后变得更加紧张，欧盟计划在向乌克兰提供一揽子财政援助的同时，暂停向匈牙利发放援助。匈牙利对上述两项事宜持否决态度。

欧盟成员国一致通过

持续的谈判最终在12月12日达成妥协，欧盟大使建议：

► 应允许匈牙利获得新冠大流行复苏资金，但必须附加条件：

26个成员国通过书面程序投票赞成该《指令》。匈牙利选择弃权。由此可以认为，各成员国已就该《指令》达成一致意见，并已通过该《指令》。通过的文本是欧盟轮值主席国捷克于11月25日发表的版本。与2022年6月21日的折衷文本相比，该版本仅包括对法律语言审查后的编辑修改

► 欧盟将暂停向匈牙利拨付55%的凝聚力基金，而欧委会最初的提议是65%

► 欧盟向乌克兰提供拟议的财政援助

► 成员国应一致同意该《指令》

本次欧盟大使会议就该《指令》达成共识后，已启动正式通过的书面程序，初步截止日期为欧洲中部时间2022年12月14日17时。由于就波兰的保留意见进行谈判，这一截止日期后续被延长到欧洲中部时间2022年12月15日下午晚些时候。

除了通过该《指令》外，欧盟成员国还批准了一项声明，其中包括：

► 重申承诺成功完成正在进行的关于支柱一各要素的工作，包括多边公约

► 强调授权欧委会评估境外收入纳入规则的等效性，不应被解释为在适用于税收问题的特别立法程序下通过（即所有27个成员国一致通过）的其他立法文书的先例

同一天，欧盟理事会（即欧盟领导人）也举行了会议，通过了关于两大支柱的以下结论：

欧盟理事会重新强调欧盟决心按照2021年10月达成的协议实施支柱一和支柱二，呼吁欧委会监督正在进行的关于支柱一的多边公约谈判，并在未能就支柱一的解决方案达成一致的情况下，在2023年底前提出一项提案（如适用）。

指令

该《指令》针对年营业收入至少7.5亿欧元的大型跨国集团规定了最低有效税收，提出了包含两个相互关联的规则（IIR和UTPR）的制度，根据该制度，当跨国集团在某一税收管辖区的收入的有效税率低于15%时，应征收额外税款——“补足税”。在这种情况下，该税收管辖区被认为是低税辖区。

在这一制度下，位于欧盟成员国的跨国集团的任何母公司实体均有义务支付收入纳入规则补足税，应缴税额等于集团中各低税成员实体（包括其本身）的补足税分配税额，无论该成员实体位于欧盟内部或是外部。低税支付规则作为收入纳入规则的后备方案，例如，最终母公司实体位于欧盟以外的税收管辖区，该税收管辖区不适用收入纳入规则，或者该税收管辖区适用收入纳入规则，但最终母公司实体及其本地子公司的税率较低。在低税支付规则下，在适用低税支付规则的税收管辖区的跨国集团成员实体之间，分配剩余的补足税（如有）。

该《指令》基本遵循立法模板，但亦存在区别和补充，具体内容如下：

► 实施时间表：包容性框架批准的时间表规定支柱二规则将于2023年开始生效，但欧盟成员国同意在2023年12月31日或之后开始的财年实施该规则，为税务机关和纳税人留出一年的准备时间。

►《指令》适用范围扩大到大型国内集团：该《指令》将其适用范围扩大到年营业收入至少7.5亿欧元的大型国内集团，旨在避免国内集团和跨国集团的不公平竞争，以确保遵守欧盟的基本自由原则。

► 选择实施合格国内最低补足税：欧盟成员国可选择对其境内的成员实体征收国内补足税。允许补足税在低税成员国征收，而非通过最终母公司实体层级的收入纳入规则或其他集团实体层级的低税支付规则征收补足税。当一个成员国做出这一选择并相应地收取国内补足税时，另一成员国计算的任何补足税金额将减去合格的国内补足税金额。

► 收入纳入规则适用范围扩大到国内成员实体：包容性框架批准的立法模板允许将收入纳入规则的范围扩大到国内实体。该《指令》涵盖此等范围的扩大，并规定母公司实体必须对其自身和位于同一成员国的低税成员实体实施收入纳入规则。类似于《指令》范围扩大到大型国内集团，这一扩大也旨在避免国内和跨国集团的不公平竞争，以确保遵守欧盟的基本自由原则。鉴于税基包含国内利润，此项扩大将降低出台国内补足税的必要性。

► 选择延期实施收入纳入规则/低税支付规则：如果成员国境内适用支柱二的最终母公司实体数量不超过12家，则该成员国可选择自2023年12月31日起连续六个财年不实施收入纳入规则和低税支付规则。然而，该《指令》明确规定，其他成员国仍应在2023年12月31日开始的财年对这些集团的成员实体实施低税支付规则。

► 第三国收入纳入规则制度评估框架：该《指令》授予欧委会评估第三国制度的权力，以确定已实施与适用收入纳入规则等效的制度的第三国税收管辖区名单。欧委会的评估将在“授权法案”中规定。

时间线和后续行动

该《指令》的最终版本预计将于未来几天在欧盟官方公报发布。欧盟成员国须在2023年12月31日前将其转化为本国法律，并在2023年12月31日或之后开始的财年普遍实施这些规则。这意味着在2023年12月31日或之后开始的财年，收入纳入规则将适用于欧盟成员国。但该《指令》规定，低税支付规则将于2024年12月31日或之后开始的财年实施。请注意，自2023年12月31日起，其他成员国仍应对总部位于选择延迟实施收入纳入规则/低税支付规则的成员国的跨国集团的成员实体，实施收入纳入规则/低税支付规则。

该《指令》的序言部分将GloBE实施框架定义为说明和解释依据，并指出成员国可选择将此类指引纳入国内法。该《指令》还包括一项具体规定，即如果某税收管辖区的税率水平符合安全港国际协议的条件，则视同该管辖区内的集团无需缴纳补足税。由于《指令》的序言中特别提到了实施框架中的安全港规则，因此包容性框架发布的安全港指引将被有效地纳入《指令》。

影响

欧盟对该《指令》的通过，标志着支柱二全球最低税的重大进展。全球范围的其他国家亦已开始实施全球最低税，预计在2023年，围绕支柱二的全球立法行为将剧增。

各企业应密切关注欧盟成员国将相关规则转化为国内法的进展，并为遵守欧盟的GloBE规则做好准备。同时，还应继续关注与其业务相关的其他国家的动态，并考虑最低税变化对其税务状况、数据以及合规流程和制度的潜在影响。

此外，欧委会已宣布6拟制定一项欧盟指令，要求符合条件的跨国集团公布其根据支柱二方法计算的有效税率。有鉴于《指令》已被通过，欧委会可能会更积极地推动该举措。

注：

1.参见安永全球税务简报，欧委会提出在欧盟实施BEPS 2.0支柱二立法模板的税收指令，2021年12月22日。

2.参见安永全球税务简报，OECD发布支柱二全球最低税立法模板：详细审查，2021年12月22日。

3.参见安永全球税务简报，欧盟各国财长对支柱二指令的折衷文本表示广泛支持，其中包括将实施时间推迟一年，但尚未达成一致，2022年3月16日。

4.参见安永全球税务简报，鉴于波兰仍持反对意见，欧盟各国财长继续就通过支柱二指令进行谈判，2022年4月6日。

5.参见安永全球税务简报，由于匈牙利改变立场，欧盟各国财长无法通过支柱二指令，2022年6月17日。

6.参见安永全球税务简报，欧委会发布21世纪企业税收通讯文件，2021年5月18日。

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